Odwołania pomiędzy kilkoma aktami prawnymi oraz objaśnienia Ministerstwa Finansów opublikowane na portalu podatkowym[1] tworzą już same w sobie dość skomplikowaną i zniechęcającą strukturę.
Szczególne znaczenie mają prawidłowe ustalenie charakteru transakcji, statusu uczestniczących w niej podmiotów oraz zgromadzenie wymaganych dokumentów we właściwym terminie. Biorąc to pod uwagę, poruszane w niniejszym artykule kwestie mają za zadanie przybliżyć nieco czytelnikowi zakres regulacji i potencjalne problemy wiążące się z zastosowaniem obniżonej stawki VAT.
Podstawy prawne – EDCA
Celem zarysowania tematu warto pobieżnie wspomnieć o kilku kluczowych dokumentach, które stanowią podstawę analizy przedmiotowego zagadnienia. Należy do nich chociażby Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz.U. z 2020 r. poz. 2153), dalej: EDCA.
Zgodnie z art. 19 ust 2 EDCA zwolnieniu od podatku VAT towarów i usług nabywanych przez siły zbrojne USA lub na ich rzecz podlegają towary i usługi wykorzystywane do wyłącznego użytku sił zbrojnych USA bądź służących do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej. Istotny jest również ust. 4 wspomnianego artykułu, gdyż to w nim znajdziemy informację, że potrzebne procedury i formularze dla celów zwolnień zostaną określone w porozumieniu wykonawczym.
Istotnym przepisem jest również art. 2 EDCA, który definiuje terminy takie jak „siły zbrojne USA” (art. 2 lit. a), „wykonawca kontraktowy” (art. 2 lit. e) oraz „wykonawca kontraktowy USA” (art. 2 lit. f), bowiem ich znaczenie bywa czasem przedmiotem sporu między podatnikiem a organem.
Ważne!
Porozumienie wykonawcze – świadectwo i pojedyncze poświadczenie
Na podstawie art. 37 ust. 4 EDCA w mocy pozostaje Porozumienie wykonawcze dotyczące zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisane 27 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 817), dalej: Porozumienie, w zakresie, w jakim jest zgodne z EDCA.
W Porozumieniu zostały zawarte informacje dotyczące dokumentu, jakim jest „świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego”, dalej: świadectwo, wraz z jego wzorem znajdującym się w załączniku aktu. Pamiętać należy, że przedstawiciel sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych wypełnia i podpisuje świadectwo, natomiast Minister Obrony Narodowej lub jego upoważniony przedstawiciel wypełnia pole nr 4 świadectwa.
Co więcej, Porozumienie w art. 2 ust. 2 lit. b wskazuje na możliwość wydania alternatywnego dokumentu tzw. pojedynczego poświadczenia. Uogólniając, pojedyncze poświadczenie stosuje się do zakupów w ramach umowy długoterminowej bądź zakupu towarów innych niż opodatkowane podatkiem akcyzowym przy użyciu Karty Płatniczej Rządu Stanów Zjednoczonych. Co istotne, posiadanie pojedynczego poświadczenia nie zwalnia z obowiązku wystawienia świadectwa, a jedynie powoduje, że wypełnienie pola nr 4 świadectwa nie jest wymagane.
Warunki zastosowania stawki VAT 0%
Zwolnienie przewidziane w EDCA jest realizowane w polskich przepisach poprzez zastosowanie stawki VAT 0%. Podstawę prawną w tym zakresie stanowi § 6 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2023 r. poz. 2670 z późn. zm.), dalej: Rozporządzenie.
Stawkę 0% VAT stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych. Nie jest to jednak jedyna przesłanka, którą należy spełnić. Kolejnymi istotnymi przesłankami są chociażby miejsce przebywania sił zbrojnych USA, przeznaczenia nabywanych towarów lub usług, czy udział sił USA we wspólnych działaniach obronnych. Ponadto niezwykle istotne są kwestie zawarte w § 6 ust. 7–9, które doprecyzowują sposób wypełnienia świadectwa, a także określają skutki posiadania pojedynczego poświadczenia oraz związane z nim obowiązki dokumentacyjne. W tym miejscu powinien zostać również wspomniany przepis § 6 ust. 2 pkt 3 wskazujący na obowiązek posiadania zamówienia dotyczącego towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo.
Dokumentacja i terminowość – praktyczne ryzyka
Jednym z najczęściej pojawiających się źródeł ryzyka są błędy formalne dokumentacji, np. brak wymaganych danych w świadectwie, nieprawidłowo uzupełnione bądź nieuzupełnione pola, wpisywanie nieuprawnionych podmiotów jako wykonawców kontraktowych lub rozbieżności pomiędzy świadectwem, zamówieniem i rzeczywiście wykonaną dostawą albo usługą.
Istotnym problemem jest także terminowość, bowiem zarówno zamówienie wraz ze specyfikacją, jak i świadectwo należy posiadać przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Uzyskanie dokumentów dopiero po tym terminie może pozbawić podatnika możliwości zastosowania stawki 0%.
W praktyce oznacza to, że warto dokładnie przemyśleć proces pozyskiwania dokumentów umożliwiających zastosowanie obniżonej stawki 0%.
Zwrot VAT i status wykonawcy kontraktowego USA
Odrębnym zagadnieniem pozostaje możliwość zwrotu VAT, uregulowana w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2022 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług siłom zbrojnym, wielonarodowym kwaterom i dowództwom, towarzyszącemu im personelowi cywilnemu, członkom ich rodzin oraz jednostkom dokonującym nabycia towarów lub usług na rzecz sił zbrojnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1736, z późn. zm.), dalej: Rozporządzenie w sprawie zwrotów. Istotne jest przy tym ustalenie czy podmiot kwalifikuje się do ubiegania się o zwrot na podstawie przepisów zawartych w tym rozporządzeniu.
Zgodnie z § 17 Rozporządzenia w sprawie zwrotów, zwrot może przysługiwać siłom zbrojnym USA oraz „wykonawcom kontraktowym sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych”. To ostatnie pojęcie oznacza wykonawcę kontraktowego USA zdefiniowanego w art. 2 lit. f EDCA.
Ma to istotne znaczenie dla podwykonawców. EDCA odróżnia bowiem „wykonawcę kontraktowego” z art. 2 lit. e od „wykonawcy kontraktowego USA” z art. 2 lit. f. Pierwsza definicja obejmuje również świadczenia wykonywane na podstawie umowy o podwykonawstwo, podczas gdy druga nie zawiera analogicznego odniesienia.
Problem ten był przedmiotem rozważań m.in. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, wyrok o sygn. akt I SA/Gl 886/23. W uzasadnieniu do tej sprawy Sąd uznał, że „sam fakt bycia podmiotem zagranicznym, który dokonuje świadczeń na rzecz kontrahenta, który jest bezpośrednim wykonawcą na rzecz sił zbrojnych USA nie czyni ze skarżącej wykonawcy kontraktowego USA.” We wspomnianym wyroku WSA stwierdza również: „Jako podwykonawca wykonawcy kontraktowego USA skarżąca nie spełnia zatem definicji «wykonawcy kontraktowego USA» w rozumieniu art. 2 lit. f EDCA. Tym samym skarżąca, będąca podwykonawcą wykonawcy kontraktowego USA nie będzie miała prawa do zwrotu na podstawie § 17 pkt 2 Rozporządzenia ws. zwrotów.” Stanowisko WSA zostało utrzymane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 października 2025 r., sygn. akt I FSK 1287/24.
Przytoczone fragmenty orzeczenia odnoszą się do prawa do zwrotu VAT na podstawie § 17 Rozporządzenia w sprawie zwrotów i nie przesądzają same w sobie o możliwości zastosowania stawki 0% przez sprzedawcę, która wymaga odrębnej oceny przesłanek wynikających z § 6 Rozporządzenia.
Ważne!
Podsumowanie
Mając na uwadze zawiłość zagadnienia zastosowania obniżonej stawki 0% do dostaw towarów i świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych USA, należy podchodzić do całej procedury ze szczególną ostrożnością, a zwłaszcza w sposób rzetelny weryfikować i analizować wymagane dokumenty, ponieważ niedopełnienie obowiązków może wiązać się z poważnymi konsekwencjami finansowymi.
W przypadku bardziej złożonych struktur kontraktowych, w szczególności obejmujących wykonawców i podwykonawców – każda sytuacja wymaga indywidualnej analizy. Sam związek realizowanej dostawy lub usługi z działalnością sił zbrojnych USA nie przesądza jeszcze o możliwości skorzystania z preferencji VAT.
Rozważane w niniejszym artykule kwestie jednoznacznie wskazują na złożoność przedmiotowego zagadnienia, a także potrzebę wnikliwej analizy sytuacji, w jakiej znajduje się podmiot zainteresowany tym rozwiązaniem, towarzyszących mu okoliczności oraz posiadanej dokumentacji.
[1] Adres strony aktualny na dzień 14.09.2026 r.: https://podatki-arch.mf.gov.pl/vat/wyjasnienia/dostawa-towarow-i-swiadczenie-uslug-na-rzecz-sil-zbrojnych-usa/
